Wyrok WSA z dnia 21.01.2015 sygn. I SA/Kr 1141/14

Sygrantura: I SA/Kr 1141/14
Wydane przez: Wojewódzki Sąd Administracyjny
Z dnia: 2015-01-21
Skład: Bogusław Wolas (przewodniczący), Inga Gołowska (sprawozdawca), Paweł Dąbek

Sentencja

|Sygn. akt I SA/Kr 1141/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 stycznia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2015 r., sprawy ze skargi Towarzystwa Budownictwa Społecznego Sp. z o. o. w G., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 24 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).

Uzasadnienie

I.

T. Sp. z o.o. w G. zwróciło się o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W ramach stanu faktycznego wnioskodawca wyjaśnił, że zawarł z Gminą umowę o zarządzanie nieruchomościami komunalnymi. Jednym z obowiązków nałożonych na wnioskodawcę jest pobór opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi od najemców lokali użytkowych będących własnością Gminy. Umowy najmu lokali użytkowych zawarte są z najemcami przez Gminę. Najemcy dokonują zapłaty czynszu najmu bezpośrednio do Gminy. Wnioskodawca dokonuje poboru od najemców opłat za media dostarczane do lokali użytkowych oraz opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wnioskodawca nie ma zawartej żadnej umowy z najemcami lokali użytkowych, a pobór ww. opłat odbywa się na podstawie postanowień umowy najmu przewidującej zapłatę ww. opłat na rzecz wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od 1 listopada 2002r. Dokonując poboru opłat z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi wykonuje te czynności na podstawie zawartej z Gminą umowy o zarządzanie nieruchomościami komunalnymi, jako zarządca tych nieruchomości. Umowa ta przewiduje, że w zakresie obowiązków wnioskodawcy mieści się pobór opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Pobrane opłaty przekazywane są do Gminy. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi zobowiązany jest ponosić w świetle ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach właściciel lokalu, którym jest Gmina. Opłatami tymi obciążani są na podstawie umowy najmu zawartej z Gminą najemcy lokali, jako wytwórcy odpadów.

Deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi zobowiązany jest złożyć właściciel lokalu, którym jest Gmina. Deklaracje te składa wnioskodawca jako zarządca nieruchomości.

Najemcy lokali nie są podmiotami, o których mowa w art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, gdyż przepis ten nakłada obowiązek ponoszenia opłat na właścicieli nieruchomości. Najemcy jako faktyczni wytwórcy odpadów ponoszą tę opłatę na rzecz wynajmującego na podstawie zawartej z nimi umowy najmu. Najemcy nie są też podmiotami, o których mowa w art. 6m ust. 1 ww. ustawy. Najemcy jako faktyczni wytwórcy odpadów na podstawie zawartej umowy najmu składają oświadczenie o ilości odpadów, które stanowi podstawę do złożenia deklaracji przez wnioskodawcę jako zarządcę.

Decyzja określająca wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi zostałaby wydana dla właściciela nieruchomości, ewentualnie dla wnioskodawcy jako zarządcy.

Umowę z M. Sp. z o.o. na dostawę wody i odprowadzanie ścieków zawarł wnioskodawca, który jest nabywcą przedmiotowych usług i na wnioskodawcę wystawiane są faktury VAT. Wnioskodawca nie zawierał z takich umów z najemcami. Wnioskodawca zapewnia dostawę wody dla lokali użytkowych i odprowadzanie z nich ścieków na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami komunalnymi zawartej z Gminą. Z umów najmu zawartych przez Gminę wynika, że opłaty za dostawę wody i odprowadzanie ścieków wnoszone będą na rzecz wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierane przez wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako związane z umową najmu?

W ocenie wnioskodawcy pobierane od najemców opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie stanowią dla wnioskodawcy przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, albowiem opłaty te stanowią należności publiczne, zaś wnioskodawca jest upoważniony jedynie do ich poboru i odprowadzenia na rachunek Gminy.

W interpretacji indywidualnej z 24 marca 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej , działający z upoważnienia Ministra Finansów, powyższe stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Organ wskazał, że definicja świadczenia usług, wskazana w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy, zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Zatem opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego wpłaty.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 391 ze zm.) utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej "regulaminem"; regulamin jest aktem prawa miejscowego - art. 4 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 ww. ustawy rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty (...).

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b powołanej ustawy właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku m.in. przez:

zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie;

pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach

nieruchomości - rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością. W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi(art. 6h powołanej ustawy).

Z kolei na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku.

Przy czym ilekroć w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach jest mowa o właścicielach nieruchomości - rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, pobierane przez wnioskodawcę od lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do powyższego organ wskazał, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Organ zaznaczył, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny. Istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, że przeniesienie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi na najemców lokali rodzi inny stosunek niż wynikający z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca jako zarządca lokali, będących własnością Gminy, od najemców lokali użytkowych pobiera opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W tym miejscu organ zaznaczył, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi ma charakter daniny publicznej wyłącznie w relacji organ podatkowy - podmiot zobowiązany do realizacji ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Z opisu sprawy wynika, że to wnioskodawca jest zobowiązany do złożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, wniesienia opłaty na rzecz Gminy, na niego ewentualnie wydana zostałaby decyzja określająca wysokość przedmiotowej opłaty a nie na najemców. Zatem w sytuacji gdy wnioskodawca obciąża najemców takimi opłatami to jest to odrębny stosunek zobowiązaniowy i opłata ta w relacji pomiędzy wnioskodawcą a najemcami nie ma już charakteru daniny publicznej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę przywołane uregulowania, jak również opis sprawy przedstawiony we wniosku organ stwierdził, że pobierane przez wnioskodawcę od najemców lokali użytkowych należących do Gminy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowią koszt związany z eksploatacją i utrzymaniem przedmiotowych lokali. Ich pobór od najemców wynika bowiem z postanowień umownych, a nie z mocy prawa.

Odnosząc powyższe do niniejszej sytuacji, organ stwierdził, że przedmiotowe opłaty stanowią dla wnioskodawcy wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz lokatorów lokali użytkowych w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, zatem przedmiotowe opłaty podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gorlickie Towarzystwo Budownictwa Społecznego Sp. z o.o. w G. wezwało organ do usunięcia naruszenia prawa, ten jednak nie znalazł podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

II.

T. Sp. z o.o. w G. wniosło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na powyższą interpretację indywidualną.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach polegające na ich niewłaściwym zastosowaniu wskutek uznania, że pobierane przez skarżącego od najemców lokali użytkowych opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie mają charakteru daniny publicznej, gdyż pomiędzy wnioskodawcą, a najemcami istnieje odrębny stosunek zobowiązaniowy i opłata ta stanowi koszt związany z eksploatacją i utrzymaniem przedmiotowego lokalu, a dla wnioskodawcy wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz lokatorów lokali użytkowych w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, co skutkuje tym, że opłaty te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie strony skarżącej pobierane od najemców opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie stanowią dla skarżącego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, albowiem opłaty te pomimo pobierania ich od najemców stanowią należności publiczne, zaś skarżący jest jedynie upoważniony do ich poboru i odprowadzenia na rachunek Gminy Miejskiej G. O ile w świetle art. 6h ustawy z 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponosi właściciel, to nie można tracić z pola widzenia istotnej w sprawie okoliczności, że to nie właściciel nieruchomości jest wytwórcą tych odpadów. Wytwórcą tym jest najemca lokalu. Tak więc o ile ww. opłatę ponosi właściciel nieruchomości, to jednak naliczenie tej opłaty następuje na podstawie tego, że na nieruchomości tej wytwarzane są odpady przez najemcę. Nie wdając się w polemikę z sensem takiego rozwiązania normatywnego skarżący wskazał, że pobieranie przez właściciela nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od najemców lokali użytkowych nie zmienia faktu, że jest to w dalszym ciągu ta sama opłata stanowiąca daninę publiczną, którą właściciel nieruchomości obciąża faktycznego wytwórcę odpadów komunalnych. Zaznaczono przy tym należy, że strona skarżąca nie dolicza do tej opłaty żadnej marży i pobiera ją w takiej wysokości w jakiej odprowadza ją do Urzędu Miasta.

Za stanowiskiem skarżącego przemawia okoliczność, że nie ma on zawartej żadnej umowy z najemcami lokali użytkowych, a pobór od najemców ww. opłaty odbywa się na podstawie umowy najmu zawartej z najemcami przez Gminę Miejską G. Skarżący jedynie pośredniczy w przekazywaniu tych opłat, które nie stanowią dla wnioskodawcy przychodu i wnioskodawca nie uzyskuje z tego tytułu żadnego przysporzenia. Pobranie zatem ww. opłaty nie stanowi dla wnioskodawcy wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz najemców lokali użytkowych, a zatem opłaty te nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na końcu strona skarżąca podniosła, że w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2014 r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że ww. opłaty nie stanowią dla skarżącego przychodu, a zatem brak jest podstaw do ich opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem opłaty te nie stanowią podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym, to nie powinny one także stanowić podstawy do opodatkowania podatkiem VAT.

W oparciu o powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1§1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3§1 i §2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; dalej-p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146§1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego Sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżona interpretacja narusza obowiązujące przepisy w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

W pierwszej kolejności Sąd pragnie wskazać na istotne elementy przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązujących regulacji ustawy z 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn. Dz. U. z 2013r., poz. 1399 ze zm. dalej- u.c.p.g.), które mają decydujący wpływ na treść rozstrzygnięcia. W podanym przez siebie stanie faktycznym strona skarżąca wskazała, że umowy najmu lokali użytkowych, najemcy zawierają z Gminą i dokonują zapłaty czynszu z tytułu najmu bezpośrednio do Gminy. Skarżąca pobiera od najemców opłaty za media dostarczane do lokali użytkowych oraz pobiera opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Sam obowiązek uiszczenia opłaty za gospodarowanie odpadami na podstawie art. 6h u.c.p.g., obciąża właścicieli nieruchomości, którzy są zobowiązani na podstawie art. 6m u.c.p.g. składać stosowną deklarację. Jednocześnie ustawodawca w art. 2 ust. 1 pkt 4 u.c.p.g. wskazał, że pod pojęciem właściciela rozumie się również współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością. Strona skarżąca, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego jest zarządcą nieruchomości i składa stosowne deklaracje.

Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi należy potraktować jako rodzaj daniny publicznej. Właściciel nieruchomości nie ma żadnego wpływu na wysokość tej opłaty, gdyż jej wysokość ustalana jest w uchwale odpowiedniej rady gminy, będącą aktem prawa miejscowego.

Przechodząc do analizy wskazanego stanu faktycznego, uwarunkowanego regulacjami u.c.p.g. na gruncie ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej-u.p.t.u.), należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z jej art. 5 ust. 1, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Stanowią one przedmiot tego podatku.

Z szeroko sformułowanej w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. definicji usługi wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Należy zauważyć, że generalnie-poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 u.p.t.u.-opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, czyli musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak wynika z art. 659§1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Sama umowa najmu jest umową wzajemną, czyli wzajemne świadczenia stron tej umowy muszą cechować się ekwiwalentnością. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu lokalu do używania, jest świadczenie najemcy polegające na zapłacie czynszu. Czynsz stanowi wobec powyższego wynagrodzenie za możliwość korzystania z lokalu. W stosunkach najmu oprócz czynszu, jako świadczenia wzajemnego najemcy na rzecz wynajmującego, występują również tzw. świadczenia dodatkowe, które jednak nie stanowią elementów koniecznych umowy najmu, lecz jedynie mogą przy okazji takiej umowy występować. Sam ustawodawca wskazuje na istnienie takich świadczeń i podkreśla, że nie wchodzą one w skład czynszu, choć nie stosuje w stosunku do nich jednolitej terminologii. W art. 688¹ Kodeksu cywilnego nazywa je "innymi opłatami należnymi" i wskazuje osoby, które ponoszą odpowiedzialność za takie opłaty. Z kolei w ustawie z 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn. Dz. U. z 2014r., poz. 150 dalej-ustawa o ochronie praw lokatorów) w art. 2 ust. 1 pkt 8 określa je jako "opłaty niezależne od właściciela" i wskazuje, że należy przez nie rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych. Regulacje te potwierdzają stanowisko, że świadczenia takie nie wchodzą w skład czynszu, czyli istotnego elementu umowy najmu.

Świadczenie dodatkowe, czyli opłata za odbiór odpadów, nie należy do elementów składowych umowy najmu, gdyż nie stanowi czynszu, nie jest bezpośrednio związana z umową najmu. Związek taki oczywiście istnieje, gdyż bez umowy najmu nie występowałyby świadczenia dodatkowe, lecz powstają one niejako "przy okazji" takiej umowy. Obowiązkiem gminy, której obowiązkiem jest odbiór odpadów. Opata ta jest wyłączona z zakresu umowy najmu. Opłata za odbiór nieczystości nie podlega negocjacjom przy zawieraniu umowy i nie można jej uznać za świadczenie ekwiwalentne oddania lokalu do korzystania. Podkreślić przy tym należy, że sam ustawodawca w celu uniknięcia wątpliwości co do charakteru opłat dodatkowych wprowadził zasadę, że nie można ich uznawać za element czynszu i w istocie zostały one "wyłączone" poza umowę najmu, choć z umową taką są pośrednio związane. Wskazywane bowiem we wcześniejszej części uzasadnienia przepisy ustawy o ochronie praw lokatorów oraz Kodeksu cywilnego, zostały wprowadzone w tym samym czasie i miały na celu usunięcie wątpliwości w tym zakresie.

Czynność strony skarżącej ogranicza się do złożenia deklaracji i zapłaty opłaty. Jej działania bliższe są funkcji płatnika aniżeli świadczącego usługę. Samo składanie deklaracji i uiszczanie opłat przez stronę skarżącą następuje bez jakiegokolwiek wynagrodzenia i w istocie generuje jedynie koszty.

Biorąc pod uwagę dotychczasowe rozważania, Sąd nie podziela stanowiska wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 3 marca 2014r. (sygn. akt: I SA/Wr 14/14 – orzeczenia.nsa.gov.pl).

W szczególności opłata za wywóz odpadów nie może zostać uznana za element świadczonej usługi najmu nieruchomości, gdyż w opisanym stanie faktycznym we wniosku o interpretację, opłata ta nie stanowi elementu ustalenia wysokości czynszu. Samo składanie deklaracji i uiszczanie opłat przez stronę skarżącą następuje bez jakiegokolwiek wynagrodzenia. Strona skarżąca nie uzyskuje żadnej wyraźnej i bezpośredniej korzyści za wykonywane czynności.

Organ interpretacyjny przyjął, że ,,w sytuacji gdy wnioskodawca obciąża najemców takimi opłatami to jest to odrębny stosunek zobowiązaniowy i opłata ta w relacji pomiędzy wnioskodawcą a najemcami nie ma już charakteru daniny publicznej niepodlegającej opodatkowaniu VAT".

Skarżąca tymczasem wskazała we wniosku, że nie ma zawartej żadnej umowy z najemcami lokali użytkowych a pobór opłaty odbywa się na podstawie umowy najmu, która przewiduje zapłatę owej opłaty właśnie na rzecz skarżącej a nie na rzecz gminy.

Sąd stwierdza również, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji nie przeanalizował ani przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ani Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.). Nie można bowiem zapominać, że przedmiotem rozstrzygania przez Sąd, jest indywidualna interpretacja. Sąd może jedynie skontrolować, czy stanowisko przedstawione w tej interpretacji jest zgodne z prawem. Skoro zaś w interpretacji określone stanowisko nie zostało zaprezentowane, Sąd nie może się co do tego wypowiadać, gdyż zastąpiłby organ interpretacyjny.

Mając powyższe na uwadze Sąd na zasadzie art. 146§1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. Z uwagi na treść art. 152 p.p.s.a. określono, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, organ interpretacyjny weźmie pod uwagę wskazania zawarte w niniejszym uzasadnieniu. W szczególności przy definiowaniu usługi najmu, jako przedmiotu opodatkowania przyjmie, iż opłata za wywóz odpadów komunalnych nie wchodzi w zakres tej usługi i strona skarżąca nie wykonuje w tym przedmiocie żadnych odpłatnych świadczeń na rzecz najemców. Organ będzie również zobowiązany do przeprowadzenia analizy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W tym stanie sprawy Sąd na podstawie art. 146§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach postępowania orzeczono z kolei w trybie art. 200 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę złożyła się równowartość wpisu od skargi (200,00 zł).

Inne orzeczenia