Wyrok NSA z dnia 10.01.2014 sygn. II FSK 112/12

Sygrantura: II FSK 112/12
Wydane przez: Naczelny Sąd Administracyjny
Z dnia: 2014-01-10
Skład: Aleksandra Wrzesińska- Nowacka , Małgorzata Wolf- Kalamala (przewodniczący), Tomasz Zborzyński (sprawozdawca)

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka, Sędzia WSA del. Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Jarosław Lubryczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Rady Miejskiej Wodzisławia Śląskiego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 699/11 w sprawie ze skargi Prokuratury Rejonowej w Wodzisławiu Śląskim na uchwałę Rady Miejskiej Wodzisławia Śląskiego z dnia 26 listopada 2009 r. nr XL/390/09 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Sygnatura akt II FSK 112/12

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził nieważność § 2 pkt 1, 4 i 5 uchwały Rady Miejskiej Wodzisławia Śląskiego z dnia 26 listopada 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2010 r. oraz zwolnień od tego podatku.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Rada Miejska Wodzisławia Śląskiego dnia 26 listopada 2009 r. podjęła uchwałę Nr XL/390/09, w której zwolniła od podatku od nieruchomości: w § 2 pkt 1 - nieruchomości lub ich części zajęte przez miejskie jednostki organizacyjne działające w formie jednostek budżetowych, gospodarstw pomocniczych oraz instytucji kultury (za wyjątkiem nieruchomości lub ich części oddanych w posiadanie zależne osobom trzecim oraz zasobów powierzonych tym jednostkom w administrowanie), w § 2 pkt 4 – nieruchomości lub ich części będące w posiadaniu lub użytkowaniu stowarzyszeń działających w zakresie ochrony przeciwpożarowej (za wyjątkiem nieruchomości lub ich części oddanych osobom trzecim w posiadanie zależne na prowadzenie działalności gospodarczej), a w § 2 pkt 5 – grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem dr (drogi), będące własnością lub znajdujące się w posiadaniu osób fizycznych oraz stanowiące własność lub będące w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowych (z wyjątkiem gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej).

Prokurator Rejonowy w Wodzisławiu Śląskim wniósł o stwierdzenie nieważności uchwały w tej części, jako naruszającej art. 217 Konstytucji RP, art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (obecnie: Dz. U z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) oraz art. 40 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.,) wskutek wprowadzenia zwolnień podatkowych o charakterze podmiotowym (§ 2 pkt 1 uchwały) oraz przedmiotowo-podmiotowym (§ 2 pkt 4 i pkt 5 uchwały), pomimo braku ustawowej kompetencji do ich ustanowienia. Wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rada gminy może wprowadzić tylko inne zwolnienia przedmiotowe, niż określone w art. 7 ust. 1 u.p.o.l. oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.), toteż kryterium takiego zwolnienia nie może być osoba podatnika, a jedynie rodzaj nieruchomości.

Rada Miejska Wodzisławia Śląskiego wniosła o oddalenie skargi, podnosząc, że zwolnienia, o których mowa w § 2 pkt 4 i pkt 5 uchwały, mają charakter przedmiotowo-podmiotowy, a nie podmiotowy, a ponieważ każde zwolnienie, także określone przedmiotowo, w istocie odnosi się do podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy, uchwała nie narusza ani art. 7 ust. 3 u.p.o.l., ani art. 217 Konstytucji.

Stwierdzając na podstawie art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) nieważność uchwały w zaskarżonej części Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że zastosowana w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. formuła "inne zwolnienia przedmiotowe" oznacza, iż zwolnienie może dotyczyć wyłącznie przedmiotu, określonego w taki sposób, ażeby nie była możliwa identyfikacja konkretnego podatnika. Jakkolwiek zwolnienie ostatecznie będzie przypisane określonemu podmiotowi, niemniej kryterium zwolnienia musi mieć charakter przedmiotowy, umożliwiający identyfikację przedmiotu, którego dotyczy. Ponieważ zaskarżona uchwała definiuje zwolnienie przy zastosowaniu zarówno kryterium podmiotowego (jednostki i zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze, stowarzyszenia działające w zakresie ochrony przeciwpożarowej, osoby fizyczne, spółdzielnie mieszkaniowe), jak i przedmiotowego (nieruchomości, grunty oznaczone symbolem "dr"), zwolnienie to ma cechy podmiotowo-przedmiotowe, wykraczając tym samym poza zakres upoważnienia zawartego w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Ze względu na wyrażona w art. 217 Konstytucji RP zasadę, że do kompetencji ustawodawcy należy nakładanie podatków oraz zakresu zwolnień, zaskarżona uchwała narusza także ten przepis.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Rada Miejska Wodzisławia Śląskiego wniosła o jego uchylenie w całości i orzeczenie reformatoryjne w trybie art. 188 P.p.s.a., ewentualnie przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania; ponadto wniosła o zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 7 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym rada gminy może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe, niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyjaśniono, że błędna wykładnia art. 7 ust. 3 u.p.o.l. polega na przyjęciu, że jego naruszeniem jest wprowadzenie zwolnień przedmiotowo-podmiotowych, w sytuacji, gdy zwolnienia tego rodzaju nie tracą charakteru zwolnień przedmiotowych.

Prokurator wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości pogląd, że zawarte w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. upoważnienie dla rad gmin do wprowadzenia innych zwolnień przedmiotowych, niż określone w ust. 1 tego przepisu oraz w art. 10 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, dotyczy wyłącznie zwolnień przedmiotowych, a nie zwolnień o innym charakterze, w tym zwolnień przedmiotowo-podmiotowych. W tym kontekście można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2011 r. (II FSK 1945/09), w którym stwierdzono, że rada gminy ma uprawnienie do wprowadzenia w drodze uchwały dodatkowych zwolnień, innych, niż określone przez ustawodawcę, ale uprawnienie to dotyczy tylko zwolnień przedmiotowych, a także na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2012 r. (II FSK 1785/10), w myśl którego skoro przepis art. 7 ust. 3 u.p.o.l. zezwala radzie gminy jedynie na wprowadzenie innych zwolnień przedmiotowych, niż określone w art. 7 ust. 1, to tym samym zakazuje wprowadzania zwolnień o charakterze przedmiotowo-podmiotowym.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną pogląd ten w pełni aprobuje i stwierdza, że proponowana przez Radę Miejską Wodzisławia Śląskiego wykładnia art. 7 ust. 3, zgodnie z którą za zwolnienia przedmiotowe w rozumieniu tego przepisu mogą być także uznane zwolnienia podmiotowo-przedmiotowe, jest błędna. Jakkolwiek bowiem ostatecznym beneficjentem każdego zwolnienia jest konkretny podatnik (określony podmiot), niemniej zawarte w art. 7 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. zróżnicowanie na zwolnienia przedmiotowe (ust. 1) i podmiotowe (ust. 2) ma istotne znaczenie normatywne i nie pozwala na utożsamianie zwolnień p charakterze przedmiotowym, a więc takich, których kryterium jest przedmiot opodatkowania, ze zwolnieniami o charakterze podmiotowym, których kryterium stanowi określona cecha wyróżniająca podatnika, czyli podmiot opodatkowania. Skoro sama Rada Miejska przyznaje, że zaskarżona uchwała przewiduje zwolnienia o charakterze mieszanym, mające cechy zarówno zwolnień przedmiotowych, jak i podmiotowych, tym samym przyznaje, że uchwaliła zwolnienie inne, niż przedmiotowe. To zaś oznacza, że wykroczyła poza upoważnienie zawarte w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Można jedynie dodać, że o ile zwolnienia przewidziane w pkt 4 i pkt 5 § 2 uchwały maja charakter mieszany, podmiotowe-przedmiotowy, o tyle zwolnienie przewidziane w pkt 1 § 2 ma charakter typowo podmiotowy, gdyz jedynym kryterium jego zastosowania jest osoba podatnika.

Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 7 ust. 3 u.p.o.l. przez błędną jego wykładnię jest więc bezpodstawny, a skarga kasacyjna – jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw – podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.

Inne orzeczenia